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第66章 审计程序(4)
一、国际内部审计程序
根据国际内部审计师协会在其《内部审计实务标准》中的规定，内部审计工作应包括制订计划、审查和评价证据资料、报告审计结果和进行后续审计等。
（一）制订审计计划
根据管理层的审查和批准，内部审计机构应负责计划和执行委托的审计任务。内部审计机构应对每一个审计项目做出计划，并要编写成文。
（1）拟订审计目的和审计范围。审计目的是内部审计人员所拟订的总结说明和确定的应完成的审计目标。审计程序是实现审计目的的方法。审计目的和审计程序应结合在一起，明确内部审计人员的工作范围。审计目的和程序应说明被审计的活动的有关风险，内部审计人员对每个委托的审计进行风险评价，以确定被审计的活动中的主要领域。
（2）取得有关进行审计的活动的背景资料。应审查背景资料以确定其对审计工作的影响。如审查任务说明、目标和计划；审查组织机构及有关人员资料；审查与审计活动相关的预算资料、经营成果以及财务数据；审查以前的审计工作底稿和其他审计结果；审计有关的档案资料及适用于该活动的权威性和技术性有关文件。
应确定的其他审计要求。如委托的审计期限期、预计的完成日期，以及最终审计报告的格式等。
（3）确定进行审计工作所需要的资料来源。每次审计活动所需的人员数量和经验水平应取决于审计工作任务的性质、复杂程度，以及时间限制和可能的资料来源。如根据审计委托的任务，确定审计人员应需的专业知识、技能和专业训练。如需从外部获取资料，还必须具有另外的知识、技能和专业训练。
（4）与有关人员进行交流。即与所有需要了解有关审计工作的人员进行交流。如与负责被审查活动的管理层举行会议，讨论交流审计目的和范围、审计工作时间安排、审计过程中的交流程序和方法、被审计的经营活动和营业条件、审计报告程序和后续审计等，讨论后形成共识的结论应编写成纪要，分送有关人员并存档于审计工作底稿。
（5）进行现场观察，确定审计重点并征求被审查者意见和建议。为了解审计活动，明确主要领域的审计重点，应通过调查获取充分的信息资料。调查应确定调查的重点、工作范围和时间、调查程序，以及编写调查总结。
（6）编写审计方案。审计方案应当说明审计目的，每个阶段需要检查的范围和深度，确定应审查的技术性方面的问题、风险、程序和交易事项，说明所需检查对象的性质和范围。审计方案可在审计工作进行中修订。
（7）确定如何、何时、向何人通报审计结果。内部审计负责人应决定如何、何时、向何人通报审计结果，并向管理层进行报告。
（8）取得对审计工作计划的批准。审计工作计划必须在审计实施之前取得内部审计负责人或指定者的书面批准。调整的计划也必须及时得到批准。
（二）审查和评价证据资料
内部审计人员应收集、分析和解释所审计的证据资料，并将审计意见编写成文，以说明审计结果。
（1）应收集与审计目的和审计范围有关的所有资料。内部审计人员应使用分析性审计程序审查和评价证据资料，尚未得到充分解释的结果或联系时，应向有关管理层报告，并根据具体情况建议采取适当的措施。
（2）证据资料应是足够的、有法律效力的、相关的和有用的，能为审计结果和建议提供一个可靠的基础。足够性是指证据资料是真实的、恰当的和有说服力的，可以使他人得出与审计人员相同的结论；法律效力是指证据资料是可靠的，而且通过使用适当的审计技术就能得到；相关性是指证据资料符合审计目的需要，能为审计发现问题和提出建议提供依据；有用性是指证据资料有助于组织去完成其目标。
（3）事先选定检查和抽样技术，在审计过程中，根据需要要进行扩展和变更。
（4）监控证据资料收集、分析、解释和把审计意见编写成文的过程，以保证审计人员保持客观性和完成审计目标。
（5）编写与审查审计工作底稿。
（三）通报审计结果
（1）审计检查工作完成之后，应提交签认的书面报告。如审计持续时间较长，可提供书面的或口头的中期报告，中期报告可用来通报需要立即引起注意的情况，或审计范围的变动情况。
总结报告主要突出审计结果，以适合被审计者上级管理层的需要。总结报告可以单独发出，也可与最终报告一起报告。
被授权的内部审计人员既可以在报告中用手签写自己的名字，也可以在封面的书信上签写，假如审计报告用电子手段发送，内部审计档案中应保留一份签名的报告原文本。
（2）最终书面报告发出前，应在适当的管理层中征求对结论和建议的意见。
（3）报告必须客观、清楚、简明、富有建设性而且要及时。
（4）报告应说明审计的目的、范围和结论，而且报告中应适当地表明审计人员的意见。
（5）报告中可以包括可能采取的改进措施的建议和令人满意的执行情况和纠正行动。
（6）报告中还包括被审计者对审计结论或建议的意见。
（7）内部审计负责人或指定者在最终报告发出前进行审批，并决定发送的对象。
（四）进行后续审计
内部审计必须进行后续审计，以确保对报告报出的审计结果采取适当的行动。
内部审计人员所进行的后续审计是指他们用以确认管理人员针对报告的审计结果而采取的行动是否合适有效和及时的一个工作过程。
后续审计的责任应在内部审计的书面章程中明确。后续审计应评价管理层为解决审计发现而采取的行动，应通报高层管理不采取行动的情况。内部审计负责人应负责确定后续审计的性质、时间和范围，应制订后续审计的程序。
二、我国内部审计程序
我国内部审计程序，要求内部审计人员在审计过程中，应充分考虑重要性与审计风险的问题。内部审计人员应当保持应有的职业谨慎，合理运用专业判断，确定重要性，评估审计风险。内部审计人员在编制项目审计计划、实施审计程序及评价审计结果时，应当合理考虑并运用重要性标准。
（一）制订审计计划
内部审计人员应在考虑组织风险、管理需要及审计资源的基础上，制定审计计划，对审计工作做出合理安排。
审计计划一般分为年度审计计划、项目审计计划和审计方案三个层次。年度审计计划是对年度的审计任务的事先规划，项目审计计划是对具体审计项目实施的全过程所作的综合安排，审计方案是对具体审计项目的审计程序及其时间等所作的详细安排。
审计项目计划内容包括审计目的和审计范围、重要性和审计风险的评估、审计小组构成和审计时间分配、对专家和外部审计工作结果的利用、其他有关内容。审计方案内容包括具体审计目的、具体审计方法和程序、预定的执行人及执行日期、其他有关内容。不同层次的审计计划应得到不同层次的标准，方可实施。
内部审计机构应根据经过批准后的审计计划编制审计通知书。审计通知书内容包括被审计单位及审计项目名称、审计目的及审计范围、审计时间、被审计单位应提供的资料和应协助的工作、审计小组名单、负责人签章和签发日期。通知书可在实施审计前送达被审计单位，特殊审计业务可在审计时送达。
（二）实施审计程序
（1）调查与测试。内部审计人员应深入调查、了解被审计单位的情况，采用抽样审计等方法，对经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性进行测试。
更为重要的是进行风险管理的审查和评价。
（2）实质性检查。内部审计人员在内部控制测试及风险评估的基础上运用审核、观察、询问、函证和分析复核等方法，进行实质性检查，以获取充分、相关、可靠的审计证据，为形成审计结论和建议提供依据。
（3）记录审计工作底稿。内部审计人员应将审计程序的执行过程及收集和评价的审计证据，记录于审计工作底稿。
（三）出具审计报告
内部审计人员在实施必要的审计程序后，出具审计报告。审计报告的编制应当以经过核实的审计证据和审计工作底稿为依据，做到客观、完整、清晰、及时、具有建设性，并体现重要性原则。
审计报告应说明审计目的、范围，提出结论和建议，并包括被审计单位的反馈意见。报告应经过复核，方能报送。
（四）后续审计
内部审计人员应进行后续审计，促进被审计单位对审计发现的问题及时采取合理、有效的纠正措施。后续审计，是指内部审计机构为检查被审计单位对审计发现的问题所采取的纠正措施是否及时、合理和有效。
内部审计机构应在规定或约定的期限内执行后续审计。如被审计单位基于成本或其他考虑，决定对审计发现的问题不采取纠正措施，并做出书面的承诺时，内部审计负责人应向组织的适当管理层报告。
内部审计负责人应根据被审计单位的反馈意见，确定后续审计时间和人员安排，编制后续审计方案。在编制后续审计方案时应考虑：原审计决定和建议的重要性，纠正措施的复杂性，落实纠正措施所需要的期限和成本，纠正措施失败可能产生的影响，被审单位的业务安排和时间要求等。同时，应分析原审计决定和建议是否仍然可行，如果被审计单位内控及其他因素发生了变化，应对原决定和建议进行修订。
内部审计人员应根据后续审计的执行过程和结果，向被审计单位及组织适当管理层提交后续审计报告。
三、内部审计程序的特点
（一）准备阶段的特点
部门、单位内部审计机构所进行的内部审计，在准备阶段的工作内容与国家审计大体相同，但审计项目的确定、审计计划制定的依据，更多的是本部门、本单位实际经济情况，以及本部门、本单位领导交办的案件。内部审计人员一般熟悉本部门、本单位的内部情况，因此，可以不需要做很多的准备工作，便能迅速地转入实施阶段。同时，因内部审计人员是本部门、本单位内部的成员，所以，审计工作方案可以比较机动灵活，并且可以随时补充修改。
（二）实施阶段的特点
内部审计实施具体的审计工作，一般应事先通知被审计单位，但无须做初步调查，也无须对内控制度进行适当性调查、符合性测试和有效性评价。审计人员依靠自己对本部门、本单位的了解，已经积累了对审计环境的认识，一般足以使他们于实施阶段一开始便可以径直着手深入地审核检查工作。即便有些一般情况需要了解，亦可与审核检查工作结合进行。对审计中发现的问题，可随时向有关单位和人员提出改进的建议。
（三）终结阶段的特点
内部审计的审计报告需由经办内部审计的审计人员提出后，征求被审计单位意见，并报送本部门、本单位领导审批。经批准的审计决定，送达被审计单位。
被审计单位必须执行审计决定。对主要项目要进行后续审计，检查采纳审计意见后执行审计决定的情况，被审计单位对审计意见书和审计决定如有异议，可以向内部审计机构所在单位负责人提出，该负责人应当及时处理。国家审计机关派驻部门的审计机构代行所驻部门内部审计机构的职能，其做出的审计报告还应报送派出的审计机关。
【本章小结】
在审计活动中，审计和被审计单位双方应遵循的顺序、形式和期限等，即为审计的程序。审计程序是指具体项目审计工作的程序，因事而异，在不同情况下有不同的含义。审计程序对于保证审计工作质量，提高工作效率，提高工作熟练程度，实现审计工作规范化等方面有其重要作用。尽管国家审计工作程序、社会审计工作程序和内部审计工作程序有其不同的特点，但一般均包括准备阶段、实施阶段和报告阶段。
国家审计程序包括审计准备阶段、审计实施阶段、审计报告阶段、审计听证、审计行政复议等过程。美国政府审计对不同的审计类型规定了不同的审计程序。
社会中介审计的程序包括签订审计业务约定书、编制审计计划、内部控制制度测评、运用审计方法获取审计证据、编制审计工作底稿，完成审计后勤工作、出具审计报告等过程。
国际内部审计程序包括制订审计计划、审查和评价证据资料、通报审计结果和进行后续审计等过程。我国内部审计程序包括制订审计计划、实施审计程序、出具审计报告和后续审计等过程。内部审计与国家审计及社会中介审计相比在审计准备、审计实施和审计终结等三个过程中均有其特点。
本章应强调的术语有审计程序、审计通知书、审计计划、年度审计计划、项目审计计划、审计工作方案、送达回证、审计处理、审计处罚、审计听证、审计行政复议、审计约定书、后续审计等。
【思考与练习】
1.什么是审计程序？怎样正确理解审计程序的含义？
2.审计程序有何作用？审计程序一般包括哪三个步骤？
3.国家审计程序主要包括哪几个阶段？
4.审计机关和审计组应做哪些准备工作？如何拟订审计工作方案？
5.审计实施阶段主要包括哪些工作？
6.如何进行深入调查和调整审计工作方案？
7.为什么要进行内部控制制度测评？怎样进行测评？
8.如何分析经济业务特点？怎样收集审计证据材料？
9.什么是审计听证？在什么情况下应进行审计听证？
10.什么是审计处理？审计处理有哪些种类？
11.什么是审计处罚？审计处罚有哪些种类？
12.审计机关在什么情况下可以从重或从轻处罚？
13.审计机关如何办理审计听证？
14.什么是审计行政复议？在什么样情况下可以进行行政复议？
15.向审计机关申请复议的审计具体行政行为包括哪些？
16.被审计单位怎样提出复议申请？
17.审计机关如何办理审计行政复议？
18.社会中介审计程序包括哪些内容？
19.国际内部审计程序和我国内部审计程序包括哪些内容？
20.与国家审计、社会中介审计相比，内部审计程序有何特点？